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中国法学会财税法学研究会会长，辽宁大学特聘教授、博士生导师 刘剑文
辽宁大学新时代财税法治研究院助理研究员 江利杰
习近平总书记指出：“法治是最好的营商环境。”这一重要论断，深刻阐释了法治与营商环境的关系，要求依法平等保护各类市场主体的合法权益，以法治化作为营商环境优化的着力点。在整个法治体系中，税法与刑法的保障，关乎市场主体的经济自由与财产利益，构成了营商环境优化的两大基石。作为处于两者交叉领域的涉税刑事案件，也因此在整个营商环境优化中具有特殊地位。
司法解释承担着细化法律规定、填补法律罅隙的任务，具有稳预期、塑良法、促善治的功效。特别是我国目前立法对于部分危害税收征管犯罪的规定较为原则、概括，需要司法解释予以明确。2024年3月，《最高人民法院、最高人民检察院关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》（以下简称《解释》）发布，《解释》吸收了原有涉税司法解释的合理内容，在回应实践需要方面也增加了许多规定，对于优化营商环境意义深远。
稳预期
厘清市场主体违法与犯罪界限
《解释》明确规定了新型犯罪手段的法律适用、相关犯罪的定罪量刑标准，为市场主体提供了相对稳定的预期。
一是回应实践关切。《解释》适应实践需要，明确规定了新型犯罪手段的法律适用。例如，在涉逃税罪规定中，将签订“阴阳合同”作为逃税方式之一进行明确；在涉骗取出口退税罪规定中，列举了“假报出口”的典型形式；在涉逃避追缴欠税规定中，明确规定了“转移或者隐匿财产”的具体行为等。这为司法机关的法律适用提供了确切依据，也回应了实践关切，划定了市场主体经营的红线。
二是促进行刑衔接。与既往涉税司法解释分门别类式针对增值税专用发票、偷税抗税、骗取出口退税罪规定不同的是，《解释》系统性地对《中华人民共和国刑法》（以下简称《刑法》）分则第三章第六节“危害税收征管罪”下各罪名的定罪量刑情节作出全面规定，在体例上与2022年修订的《关于公安机关管辖的刑事案件立案追诉标准的规定(二)》保持一致，在内容上也实现了定罪量刑标准与立案追诉标准的统一，有助于厘清行政违法与犯罪界限、稳定市场主体预期。
塑良法
助力提升市场主体信心
良法是善治的基础。既往由于《刑法》关于部分危害税收征管犯罪的规定较为原则、概括，致使理论界与实务界对某些罪名的认识存在较大分歧。由于不同的犯罪行为具有不同的社会危害性，《刑法》设置了差异化的刑罚标准，如虚开增值税专用发票罪、诈骗罪的最高刑期可至无期徒刑，逃税罪为七年有期徒刑。实践中，相关定罪分歧的存在，并不利于按照社会危害性区别轻重罪，也会对经济发展产生不利影响。《解释》基于刑法的谦抑性原则，重点就问题突出的虚开增值税专用发票罪、逃税罪等犯罪进行了界分。
一是诈骗罪与逃税罪。《解释》明确规定将“提供虚假材料、骗取税收优惠”作为逃税手段，避免逃税行为通过诈骗罪的重罪科以刑罚。
二是逃税罪与虚开增值税专用发票罪。《解释》明确规定，将“虚抵进项税额”作为逃税手段之一进行打击，不仅明确了虚开增值税专用发票罪这一重罪专门惩处的是严重危害发票管理秩序的行为，廓清了虚开犯罪与逃税罪的边界，同时也大幅降低了行为人的法律责任，确保罪责刑相适应。
三是限缩了虚开增值税专用发票罪的打击范围。《解释》明确规定，当有实际应抵扣业务情形时，“开具超过实际应抵扣业务对应税款的增值税专用发票”才属于本罪的打击对象，将国家税收利益不减反增的“低开”这一特殊情形排除在外；同时，将实践中常见的、社会危害性较低的“为虚增业绩、融资、贷款等不以骗抵税款为目的，没有因抵扣造成税款被骗损失”的情形作为犯罪的阻却事由予以明确，对于提振市场信心、优化营商环境具有重要意义。
促善治
引导市场主体自觉守法
税收是纳税人无偿向国家让渡的财产，这使得涉税犯罪难以根治，加之税法规范的技术性与复杂性，也使得涉税刑事案件妥善处理具有相当程度的困难，要求实现治罪与治理的有机结合，提升纳税人的税法遵从度。《解释》为此作出了诸多规定。
第一，鼓励违法人员改过自新。2009年，全国人民代表大会常务委员会通过的《中华人民共和国刑法修正案（七）》对《刑法》第二百零一条进行了较大修改，明确规定了在特定情形下纳税人享有“缴税免刑”的权利，即“经税务机关依法下达追缴通知后，补缴应纳税款，缴纳滞纳金，已受行政处罚的，不予追究刑事责任；但是，五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚的除外”。《解释》针对该条文的实践分歧，明确“税务机关没有依法下达追缴通知的，依法不予追究刑事责任”，化解了各方在追缴通知是否构成逃税罪追诉的行政前置程序上的争议；同时，《解释》还规定了纳税人补缴税款的期限，包括经税务机关批准的延缓、分期缴纳的期限，防止逃税行为一被发现即因补缴期限短而难以补救的情形发生，最大限度挽回国家税款损失、鼓励违法人员改过自新、引导市场主体自觉守法。
第二，推动涉案企业合规经营。企业尤其是民营企业是推进中国式现代化的生力军，是经济高质量发展的基础。在涉税刑事案件中，单位犯罪的比例较高，并且占据了民营企业犯罪的前三位。近年来，中央推进的涉案企业合规改革，旨在通过源头治理的方式，强化涉案企业自身合规建设，努力让企业“活下来”“留得住”“经营得好”。《解释》对于此项制度予以确认，为司法机关的法律适用提供了明确依据。
总之，《解释》在整个营商环境优化进程中留下了浓墨重彩的一笔。当然，《解释》在细化法律规定、弥补法律罅隙时，自身也需要进一步细化，如逃避追缴欠税罪与税务部门代位权、撤销权行使之间的衔接规则还有待明晰，未来出现的新问题也需要及时予以回应，以此充分发挥司法解释稳预期、塑良法、促善治的功效，扎实推进营商环境的优化。
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《中国审判》杂志2024年第7期
中国审判新闻半月刊·总第341期
编辑/徐畅
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